多国企业电子商务之租税规划_会计研究论文

互联网蓬勃发展，其数据化的特性，一方面使得交易的内容不再局限于实体物品，数位化的商品如：数位音乐(CD、MP3)、电子报、电子书，及投资、金融、管理咨询、甚至医疗服务等逐渐被开发并盛行，另一方面亦造成中介者的消失，引起企业营销通路及方式的变革，商品或交易的完成，不再依靠传统的批发商或零售商，可直接透过企业于伺服器所设立的网站协商议价、支付交易而销售于顾客，同时，消费者也可透过网站直接将意见反映给厂商，从事双向沟通，作为企业及时改进其营业和营销之参考。因此，电子商务(尤其是互联网)在可预见的将来，将继续在创造需求、满足需求和客户服务方面，呈现爆炸性成长的潜力，展露创造营收和降低成本的庞大商机，使得全球化的脚步更加迅速，并对跨国企业的经营产生莫大的影响，于是，本文乃针对与多国企业经营息息相关的租税规划作为探讨的范围，并以“营利事业所得税”及“加值型营业税”为重点。以下谨依“营利事业所得税的租税规划”及“加值型营业税的租税规划”的顺序阐述如下。

　　一、营利事业所得税的租税规划

　　在营利事业所得税方面(以下简称营所税)，跨国企业可从“移转定价”及“受控国外公司(ControlledForeign Corporation，以下简称CFC)两方面从事租税规划，以下分别阐述如下：

　　(一)移转定价至低税负国家，亦可于低税负区设立公司

　　1.移转定价：

　　跨国企业可经由其关系企业间利润的安排，将其经营所得的利润分别分配于税负较低的国家或地区；或透过关系企业间成本、费用的安排，例如，关系企业甲(其所在国税率较低)提供法律、管理、金融劳务、专利权、或原料予乙(其所在国税率较高)时，尽量高列乙公司该成本费用项目，如此一来，将使其整体税负降低，达到租税规划的目的。随着互联网技术的进步，使得居住国企业可透过互联网(或其内部的企业网络)经由高度结合及专业化的合作，至他国从事有关设计、研究或其他营利活动，而无须或仅需少许实体活动即可完成上述交易。由于资讯及通讯技术的进步，及功能或无形的特性和风险的承担使然，使得OECD现行有关移转定价课税原则，难以援引适用于透过上述互联网或企业网络所从事的交易，因此跨国企业可透过上述移转定价的方法，达到租税规划的目的。

　　2.受控国外公司：

　　跨国公司亦可于低税负国家或地区设立受控国外公司，并将盈余保留于该受控国外公司，避免该盈余汇回台湾时，依母国税法必须归为拥有该股份的台湾股东的所得予以课税，藉以递延或减轻其税负。各国为防杜此情形，通常于其税法订为所谓“反租税天堂条款”，规定未分配的受控国外公司盈余不准递延，而直接就其台湾股东应享有比例的所得予以课税。当受控国外公司(CFC)自其关系企业(R)购买一软件，销售予S国的消费者，此一交易所产生的所得按美国税法规定将视为“基地公司所得”，而主张对其拥有课税权；反之，若该软件体系由CFC自行开发者，将不致于构成所谓“基地公司所得”，因此，将无归为美国所得课税情形的适用。若上述软件是由CFC特许予S国的消费者，由于并无实质产品的交换，将视为权利金所得；若该权利金被视为消极性所得，某些国家将允许R企业所在国拥有课税权。

　　(二)透过规划、所得可免税，或利用免税天堂节省税负

　　以下分别以例释一与例释二说明：

　　〈例释一〉

　　上述的软件若是由CFC所创造或经其实质修改者，则原属于权利金的消费性所得，将成为积极性的营利所得。如此一来，当CFC获取该所得时，R国将无权对其课税。从租税规划观点而言，R公司可透过事先的安排，使CFC就其所获得特许的软件，予以开发或实质修改，则其母公司所在国将无权对其课税。

　　〈例释二〉

　　其次，当CFC并非为其相关企业提供有关销售的劳务，而是成立一投资资讯资料库(其资讯由位于R国的员工所提供)，对欲进入该资料库的S国客户予以收费，若CFC所收取的费用仅限于提供消费者欲进入该资料库的服务所得(而非为撷取该资料库内的资讯者)，因该项支付是CFC为其本身的目的而收取者，因此其母国将较难主张对其拥有课税权。例如，德国规定，外国公司提供劳务所获取的所得，除非该劳务是由(或为)德国股东或其他关系人所提供者，将无“反递延条款”的适用。因此，跨国企业可透过互联网的安排，在租税天堂或低税负地区提供上述劳务，以达到租税规划的目标。

　　二、加值型营业税的租税规划

　　现阶段以消费为课税基础的税目，除少数国家实施销售税(美国)或流转税外，在其他OECD国家均实施加值型营业税(以下简称加值税)，辅以该项税收占各国总税收的比例逐渐上升，于是，加值税乃成为各国目前间接税的主轴，而其中又以欧体的制度最为完备，已将加值税予以调和并明文立法，因此，以下仅以其规定及经验作为阐述的重点。

[1] [2] 下一页