会计规范化管理程序:法国经验_管理体制论文

【摘要】规范化管理是现代财务会计发展的趋势和现实。社会经济制度的差别使世界各国的会计规范化管理体现不同的特点。法国会计规范化管理的特点是它形成了一套健全的会计准则制订机构和法律批准程序。法国在会计准则的制订过程中,一方面不断扩大会计专家和会计准则执行者的参与,另一方面国家始终掌握对会计准则的批准权和拥有对会计规范发展方向的引导力。这不仅保证了法国统一会计制度的科学性和适用性以及在全国的有效推行,也使会计准则的制订在技术处理和经济影响方面都能较好地协调社会各方面合作者的共同利益。作为会计规范化的最终产品,法国《总会计方案》能以开放的体系应对会计的不断变化发展。我们认为法国的经验对于中国的会计制度改革具有重要的借鉴意义。

【关键词】会计　规范化　法国

“会计标准的制订既是政治行为也是逻辑思考或经验积累的结果。为什么?因为这是一个社会决策。标准要对行为加以限制,就必须被相关的人们所接受。这种接受可以是强制的或自愿的,或者是两者兼而有之的。”[1]Ｈｏｒｎｇｒｅｎ写下这些话时正值他担任美国ＦＡＳＢ成员期间,这应该是作者直接的体会和经验。财务会计发展到今天,世界各国都已经对它实行了规范化管理。其中美国的会计标准通常被许多国家借鉴和效仿,这主要是因为其会计理论和实践的先进性,同时也是因为英语的方便。但是不可忽略的是由于各国社会经济制度的差别及法律和会计传统的特点,必然使各国的会计规范化管理在形式上和内容上有所不同。Ｎｏｂｅｓ[2]把在制订会计标准中国家是否起作用作为划分依据,认为在西方工业化国家中,美国处于非政府制订会计标准的一类,法国则处于政府制订会计标准的一类。因而两国的会计规范化管理在机构设置、运行方式和涉及范围方面都体现出不同的特点。中国作为一个发展中大国,政治和经济制度与美国和法国都不相同。但是由于国家在宏观经济调控中的主导地位和对比重还相当大的国有企业进行管理的需要,中国对会计的规范化管理只能主要由政府来承担。在这一点上显然中国与法国更接近,因此介绍和借鉴法国会计规范化管理程序对中国会计制度改革具有重要意义。本文试图从三个方面进行论述:1 会计规范化管理机构;2 会计规范的制订程序;3 会计规范的法律文件。通俗地说,第一部分介绍会计规范的生产者,第二部分介绍会计规范的生产过程,第三部分介绍生产的结果,主要是不断修改和补充的《总会计方案》。

一、会计规范化管理机构

1 历史回顾

法国自第二次世界大战以来,会计的规范化管理一直处于国家的监护之下。二战期间,为了控制德国占领时期的国民经济,维希政府(在1942年)基于法国的会计职业界不足,曾经创立了一个拥有30个成员的部一级委员会(其中有5名是会计职业人员)来制定统一的会计制度。一个被称为《总会计方案》(ＰＣＧ:ＰｌａｎＣｏｍｐｔａｂｌｅｇｅｎｅｒａｌ)的会计制度也制订出来,并于1943年出版。但当时并没有在全国推行,只是在部分飞机制造企业执行过。二战以后,1946年,法国重新成立了一个“会计标准委员会”(ｌａＣｏｍｍｉｓｓｉｏｎｄｅＮｏｒｍａｌｉｓａｔｉｏｎｄｅｓＣｏｍｐｔａｂｉｌｉｔｅｓ),由它所制订的《总会计方案》的条文获得了1947年9月18日政令(ｄｅｃｒｅｔ)②的批准。同年,“会计标准委员会”即被更名为“会计高级理事会”(ＣＳＣ:ｌｅＣｏｎｓｅｉｌＳｕｐｅｒｉｅｕｒｄｅｌａＣｏｍｐｔａｂｉｌｉｔｅ)。由“会计高级理事会”所修订的《总会计方案》通过1957年5月11日的政令批准发布③。后来“会计高级理事会”根据1957年2月7日政令改组成为“会计全国理事会”(ＣＮＣ:ｌｅＣｏｎｓｅｉｌｎａｔｉｏｎａｌｄｅｌａｃｏｍｐｔａｂｉｌｉｔｅ),并由后者完成了对1957年《总会计方案》的(第二次)修订工作,经1982年4月27日政令批准颁布后即推行于全国。1996年,根据8月26日法令,“会计全国理事会”进行了重大改组。一年半之后,按照1998年4月6日法令又配置了一个新的机构“会计准则委员会”(ＣＲＣ:ｌｅＣｏｍｉｔｅｄｅｌａｒｅｇｌｅｍｅｎｔａｔｉｏｎｃｏｍｐｔａｂｌｅ)。从此,“会计全国理事会”的任务是负责准备有关会计规范的意见和建议,“会计准则委员会”的任务是制订、审核和批准会计准则。会计准则制订出来以后要经过有关各部认可并由官方报纸公布后才能具有法律效力。1999年“重写”的《总会计方案》便是先由”会计全国理事会”起草并表决通过(ａｖｉｓｎ°93-13ｄｕ17ｄｅｃｅｍｂｒｅ1998),再通过“会计准则委员会”形成准则(ｒｅｇｌｅｍｅｎｔｎ°99-03ｄｕ29ａｖｒｉｌ1999),最后获得部的批准颁布(ａｒｒｅｔｅｄｕ22ｊｕｉｎ1999)。

2 组织结构

(1)“会计全国理事会”。按照1996年的法令改组后,“会计全国理事会”是作为经济财政部下属的一个咨询机构,它的任务是“提供涉及所有经济部门的关于会计领域的意见和建议。”“会计全国理事会”包括58个成员:1个主席,由经济财政部任命,任期6年,可以续任;6个副主席,分别由财政部公共会计司司长、“专家会计师协会高级理事会”主席、“全国审计师协会”主席,2位企业的代表和1位社会团体的代表担任;40个来自经济界的精通会计的代表;11个公共权力机构的代表。

“会计全国理事会”分成5个专业部(Ｓｅｃｔｉｏｎｓ):(1)企业会计准则;(2)银行和金融类企业会计准则;(3)保险和社会保障类机构会计准则;(4)其它组织会计准则;(5)国际会计准则。58个委员中大部分归属于各专业部。各专业部的工作又由特派委员会(Ｃｏｍｍｉｓｓｉｏｎｓ)和工作组(Ｇｒｏｕｐｅｓｄｅｔｒａｖａｉｌ)承担。特派委员会可以是常设的或临时的,其中只有“合并报表”和“管理会计”两个委员会是常设的。已组成的工作组有“非盈利组织会计”、“长期合同”、“金融工具”等。这些特派委员会和工作组的成员可以根据业务能力选定而不要求一定是“会计全国理事会”的成员。“会计全国理事会”的行政管理、准则制订的准备和追踪工作由总秘书负责。经济财政部长根据“会计全国理事会”主席的提名在58个成员中决定总秘书的人选和在其周围配备少量的合作者,主要担任各专业部、特派委员会、工作组的报告人的工作。他们都是专职的,而其它成员可以是兼职的。“会计全国理事会”全体大会每年举行2-3次,主要讨论最重要的会计理论问题。

1996年革新的内容之一是在“会计全国理事会”内增设了“紧急委员会”,由“会计全国理事会”的主席、副主席、司法部、经济财政部、预算部和证券交易委员会的代表组成。凡是由“会计全国理事会”的主席或者经济财政部长提出的所有与会计规范的解释和执行有关的需及时解决的问题,都必须在自问题提出之日算起的不超过3个月的限期内作出决定。

(2)“会计准则委员会”。1998年设立的“会计准则委员会”由经济财政部领导,它作为会计规范的制订机构负责将“会计全国理事会”起草并通过的意见和建议上报财政部、司法部、预算部批准;经各部认可并在官方报纸公开发布后即成为会计准则。“会计准则委员会”的15名成员包括:4名公共权力机构的代表:即经济财政部、司法部、预算部的部长或其代表、“证券交易委员会”主席或其代表;3名司法部门的代表:由行政法院(ｌｅＣｏｎｓｅｉｌｄＥｔａｔ)、审计法院(ｌａＣｏｕｒｄｅｓｃｏｍｐｔｅｓ)和最高法院(ｌａＣｏｕｒｄｅｃａｓｓａｔｉｏｎ)各委派1名成员;“会计全国理事会”的主席;其它7位是“会计全国理事会”的成员,包括:“专家会计师协会高级理事会”主席或其代表、“全国审计师协会”主席或其代表、以及由经济财政部决定或“会计全国理事会”主席推荐的3名企业的代表和2名工会的代表。

“会计准则委员会”的秘书由“会计全国理事会”的总秘书担任,由此能保证两个机构的工作相互衔接。

(3)相关机构。在法国会计规范化管理机构中,“会计全国理事会”和“会计准则委员会”处于核心地位。但同时也还有其它机构的参与。其中最重要的3个机构是“专家会计师协会”(ＯＥＣ:ｌＯｒｄｒｅｄｅｓｅｘｐｅｒｔｓ-ｃｏｍｐｔａｂｌｅｓ)、“全国审计师协会”(ＣＮＣＣ:ｌａＣｏｍｐａｎｉｅｎａｔｉｏｎａｌｅｄｅｓｃｏｍｍｉｓｓａｒｉｅｓａｕｘｃｏｍｐｔｅｓ)、和“证券交易委员会”(ＣＯＢ:ｌａＣｏｍｍｉｓｓｉｏｎｄｅｓｏｐｅｒａｔｉｏｎｓｄｅｂｏｕｒｓｅ)。虽然没有任何官方文件赋予“专家会计师协会”和“全国审计师协会”以会计规范化管理的任务,但他们在“会计全国理事会”和“会计准则委员会”中占有重要席位,所以两会透过其成员积极参与了有关会计理论的解释和会计准则的制订工作。而且作为法国的代表,这两个职业组织都是“国际会计准则委员会”(ＩＡＳＣ)的成员。至于“证券交易委员会”,是根据1967年9月28日法令设立的一个独立行政权力机构,其任务是保护投资者的利益、监督上市公司的信息披露和维护证券市场的正常交易。1989年8月2日的法令又进一步重申了监督上市公司财务信息的披露对于证券市场的安全和透明的广泛影响,“证券交易委员会”有权要求上市公司调整