论会计国际化的演变与趋势会计理论论文

　新世纪之初，经济全球化的步伐明显加快，跨国投资和融资、国际贸易等迅速发展，现代交通、通讯、网络等高科技手段使全球经济日益融为一体。与经济全球化的步伐相比，会计国际化进程是相对滞后的。会计被比作“国际通用商业语言”。经济全球化迫切需要会计语言的规范和统一。实行全球统一的会计标准，不仅可以降低跨国融资成本，扩大投资者和融资者的选择范围，提高会计信息的可信度和可比性，而且可以减少跨国公司的会计成本，降低目前各国昂贵的会计协调费用，为全球所有企业建立公平、统一的会计环境，促使资源在全球范围内的合理配置，更好地服务国内和国际资本市场。会计国际化已经走过了几十年的风雨历程，经历了一个由低级到高级的历史进程。会计国际化始于20世纪60年代中后期，源自会计差异的比较与协调，经历了由双边协调到多边协调，再到更大范围的区域性协调的渐进过程。新世纪之初，以国际会计准则委员会和证券委员会国际组织联合制定并推广的“核心准则”为标志，会计国际化开始向标准化的方向转变。国际会计准则理事会的成功改组和全球会计准则的提出，为会计国际化指明了方向和目标。标准化的必然结果和最终归宿是会计标准走向全球统一，即全球会计准则的实现。本文试图通过对会计国际化的历史演变进程加以描述和归纳，找出其历史发展的规律，丰富和完善已有的学术成果，并希望能对中国会计国际化进程有所贡献。

　　一、会计国际协调：会计国际化的初级阶段

　　（一）会计国际化的本质：不断寻求各国会计实务统一的过程

　　什么是会计国际化？说法不一，有的叫会计国际协调，有的称国际会计协调，还有会计准则的国际协调、会计准则国际化等说法。笔者认为协调只是会计国际化的一个初级阶段，从内容上来看，除会计标准（或会计准则）的国际化外，还涉及会计实务、会计教育、会计观念、会计惯例等的国际化。因此，笔者认为会计国际化是一个较为恰当的表达。

　　关于会计国际化的内涵，英国著名学者克里斯托弗？诺比斯（Christopher Nobes）和罗伯特？帕克（Robert Parker）认为会计国际化是通过对会计惯例的变异程度加以限制，增加其可比性的过程 .贝克奥伊（A.Belkaoui）在其经典代表作《会计理论》一书中认为会计国际化包括两个层次：一是认识不同国家的特性，并将它们与其他国家的目标进行调和；二是减少或消除障碍，以便取得能够接受的协调程度 .我国青年会计学者陈毓圭博士曾就会计国际化的含义指出：“如果我们把会计实务看成是一个由绝对随意和多样化到绝对统一的序列，会计国际化就是一个由绝对多样化向绝对统一性游离的过程。”各国会计实务具有“自行其是，各自为政”的多样性，而这种状态妨碍了跨国公司的发展和资本市场的国际化。因此，产生了国际会计协调的需要 .孙铮、朱国泓认为会计国际化的主要内容应包括会计认识国际化、会计理论国际化、财务会计概念框架国际化、会计准则制定模式国际化、会计准则体系国际化、会计教育国际化、会计人才国际化、执行机制国际化、会计市场国际化等 .常勋认为会计国际化是通过一些国际性组织或专门机构，制定或认可采纳一些统一的会计准则或其他标准化文件，促进一定地区或世界范围内各国会计实务和财务信息的统一和可比活动。韩美华认为会计国际化主要是指会计行业的国际化，具体包括会计标准国际化、会计确认和计量理论国际化、会计核算技术国际化、会计职能和会计体系国际化等 .李慧萍将会计国际化的内容分解为会计准则国际化和会计实务国际化 .王华认为：“会计准则的国际化，指协调主体在一定的范围或框架之内，构建一个沟通、平衡机制，采用主动或被动方式，消除与各国会计准则的差异，在各方认可的基础上，达成一致的过程” .综合分析上述观点，会计国际化可以概括为：旨在增进各国会计的趋同性和可比性，减少各国会计差异程度和差异范围，寻求各国会计标准和会计实务统一的过程。会计国际化主要通过各方的沟通、谈判、协调，采取放弃、改进、接受、退让、提高、重建等方式，来达到各国会计的一致。会计国际化是一个逐步推进的过程，不可能一步到位，其最终目标是实现会计标准和会计实务的全球统一。

　　（二）会计国际化的起源：早期会计比较与协调的客观要求

　　会计国际化源于早期的国际会计比较与协调。由于政治、经济、法律及文化等背景相似或地理上相邻的国家，会计标准不仅在客观上有协调的需要，而且也容易沟通，阻力较小。因此，会计国际化最先是从区域性的国际比较与协调开始。1966—1967年，加拿大、英国和美国成立了一个“会计国际研究小组”（Accounting International Study Group，AISG），着手研究三国间会计和审计实务的异同，1968年AISG公布了第一份研究报告“加拿大、英国和美国关于存货会计处理的国际比较” （Comparative Accounting Practices for Inventories in Canada， UK， and US），拉开了国际会计比较与协调研究的序幕。至1977年解散时，AISG在其存续的10年间共发表了20份研究报告，是会计国际化研究的早期重要成果，被广泛运用于IASC早期的准则中。

　　1972年，第十届世界会计师大会（World Congress of Accountants，WCOA）在澳大利亚的悉尼举行，英国的Henry Benson爵士在会上提议组建国际会计准则委员会（International Accounting Standards Committee，IASC），引起了加拿大、英国、美国、澳大利亚、法国、德国、日本、荷兰、墨西哥等国代表的高度关注。经过多方协商和筹划，1973年IASC成立，秘书处设在伦敦，Henry Benson爵士被推选为第一任IASC主席。IASC的成立是国际会计协调发展中的一个里程碑。1975年，IASC发布第一号国际会计准则（International Accounting Standards，IAS）：会计政策的揭示（IAS1：Disclosure of Accounting Policies）。

　　IASC成立的最初目的是减少各国会计标准差异，促进各国会计标准的协调。在其成立后的20多年里，协调政策是十分宽松的，由于有国际会计师联合会（International Federation of Accountants，IFAC）、联合国经济合作与发展组织（Organization of Economic Co-operation & Development，OECD）、国际会计和报告准则政府间专家工作组（Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting，ISAR）等多个相关国际组织的竞争，加之其“以妥协换取承认”的工作策略，针对相同的交易，尽量罗列当时各国流行的做法，试图以对各国会计方法和会计政策的普遍承认来换取各国的认可。然而，正是由于这种大量可供选择会计方法的存在，造成IASs可比性的低下，曾被戏称为“国际会计实务的大拼盘”。因此，早期的会计国际化以协调为基调，体现了“调和”和“包容”的精神。

　　欧共体（1993年后改称欧盟）在早期的国际会计协调活动中也发挥了重要作用，早在20世纪60年代就开始了其内部会计协调，比IASC还要早。欧共体理事会通过发布一系列“指令”（Directives）和“条例”（Regulations），分别就关于企业的法律、税收、会计和报告等方面做出规范，要求各成员国通过修订、制定各自的相关法律予以采纳执行。1978年，欧共体发布第4号指令“不同类型公司的年度财务报表”（annual accounts of certain types of companies），详尽规范了企业年度报告中的财务报表种类与格式及报表编制的会计原则。此外，1983年发布的第7号指令“合并财务报表”（consolidated accounts）、1985年发布的第10号指令“上市公司的跨国合并”（combinations of cross-country of listed companies）、1986年发布的“银行和其他金融机构的财务报表和合并财务报表”（annual accounts and consolidated accounts of banks and other financial institutions）、1989年发布的第11号指令“在一个成员国设立但受另一成员国法律管辖的公司分支机构的披露要求”（disclosure requirements in respect of branches opened in a member state by certain types of company governed by the law of another state）等，都为欧共体范围内会计标准的协调做出不小的贡献。

　　（三）会计国际化的快速发展：区域性会计协调内容与方式的适时变化

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